סעיף 52(ב) לחוק מע"מ מאפשר למי שהוכיח להנחת דעתו של מנהל מע"מ כי הוא מקים עסק, לפתוח תיק עוסק ולקזז מס תשומות לפי הדין, על בסיס מבחן "צפי פני עתיד", עוד בטרם עלה בידו לייצר עסקאות חייבות במע"מ.
בפסק דינו של בית המשפט העליון בע"א 5188/20, מנהל מע"מ תל אביב נ' דומסטרוי חברה קבלנית לעבודות בנייה ופיתוח בע"מ (להלן "המשיבה"), נדון עניינה של המשיבה שהינה חברה פרטית שהוקמה במטרה להקים בית מלון על נכס מקרקעין שרכשה בתל אביב. החברה היתה עוד לפני כן רשומה כ"עוסק", ולאחר מכן הפסיקה פעילותה וסגרה את התיק, ואז בשנת 2014 פתחה את התיק מחדש, לצורך האמור. בעלי מניותיה בעלי מומחיות וניסיון בתחום הנדל"ן.
הואיל ורכישת הנכס היתה בכובעה כ"עוסק מורשה", דיווחה החברה על הרכישה ע"י הנפקת חשבונית עצמית מכוח תקנה 6ב לתקנות מע"מ, תוך קיזוז מס התשומות והפחתת מס הרכישה בגובה המע"מ. לאחר מכן קיזזה מס תשומות בגין אנשי מקצוע שהעסיקה, פינוי דייר מוגן, הוצאות בגין פעולות השבחה מול הרשות המקומית וכיו"ב.
בתקופת הביניים, עד להשלמת ההליכים מול הרשויות המקומיות לקבלת היתר להקמת בית מלון, השכירה החברה את היחידות המצויות בנכס – דירות מגורים הושכרו למגורים וסטודיו לאחסון דברי אמנות. החברה דיווחה על מלוא הכנסותיה כחייבות במע"מ, חרף הפטור החל על השכרה למגורים.
בעקבות הוראת שעה שנכנסה לתוקף בשנת 2015, בתוקף עד 2020, מכוח חוק התכנון והבנייה, נבצר ממנה לממש את תכניתה להקמת בית מלון. לפיכך, בשנת 2018 כארבע שנים לאחר רישומה כעוסק, פנתה בבקשה לביטול הרישום רטרואקטיבית, בטענת כוח עליון שכפה עליה את המציאות החדשה.
בית המשפט המחוזי קיבל את הטענה כי יש מקום בנסיבות לבטל את הרישום רטרואקטיבית, ולעניין זה קבע שלפי פס"ד גיבשטין אין לראות בהשכרת היחידות כפעילות עסקית, וכי הנסיבות שברגיל היו מובילות לסיווג כעוסק (ובכלל זה השבחת הנכס) אינן צריכות להשפיע, שכן נשארו בגדר כוונה שלא מומשה. ככל שהתכנית להקמת בית מלון תצלח, העסקאות הכרוכות בכך ידווחו בעתיד למע"מ.
בית המשפט העליון הפך את ההחלטה וקבע, שמשנרשמה כעוסק, לבקשתה, לאחר שהוכיחה כי בכוונתה להקים עסק, הרי היא עוסק לכל דבר ועניין. חלופת עסק בהקמה אינה מותנית בהצלחת העסק וביצוע עסקאות בפועל.
לגישת בית המשפט העליון, החברה פעלה באופן מאורגן ושיטתי הן בנוגע להקמת בית המלון והן בנוגע להשכרת היחידות, תוך הפעלת בקיאות ומומחיות ולפיכך פעילותה עסקית. זאת ועוד, ככל שיש מקום לבטל את הרישום, הוא יחול מכאן ואילך ולא למפרע, שכן בביטול למפרע עשוי להגרם נזק לקופת האוצר, כגון במקרה של צדדים שלישיים שקיבלו חשבוניות מס.
לגישת בית המשפט העליון, בעת הרישום, נטלה על עצמה החברה את הסיכון הכרוך בהשלכות של הרישום. סעיף 61(א) לחוק מע"מ קובע: "ראה המנהל שפלוני רשום על אף שאינו נמנה עם החייבים ברישום, או שרישומו כנמנה עם סוג מסוים של חייבי רישום אינו כדין, רשאי הוא לבטל או לתקן את הרישום." בענייננו הרישום נעשה כדין, בהתאם לסעיף 52(א) לחוק. רישום זה אינו מותנה ואינו זמני. הסעיף קובע שמרגע הרישום "דינו לכל דבר ועניין כדין עוסק". טענת הנישום לפיה שימוש בחלופת רישום עסק בהקמה נועדה רק לטובת הנישום, איננה מקובלת. לא ניתן להפריד זכויותיו של עוסק מחובותיו. ברירת המחדל היא ביטול מכאן ולהבא, וביטול רטרואקטיבי יחול בנסיבות חריגות כאשר הרישום היה שלא בתום לב והיה נגוע במצג שווא לגבי פעילות שלא היתה כלל כוונה לבצע (פס"ד אגרי אינווסט, פס"ד עיריית אשקלון).
לסיכום, אכן, רישום כעוסק כבר בשלבי הקמת עסק מקנה יתרון מימוני מהותי לעניין הזדכות על מס התשומות כבר בשלבי ההקמה, עם זאת יש לבחון את כל ההשלכות וההיבטים בטרם קבלת החלטה זו, שכן יקשה על הנישום לחזור בו מאופן הרישום שבוצע.
ליצירת קשר עם המומחים שלנו >>